التوجيهات الإرشاديّة

G1: ما هو الغرض من معيار PACS 12؟

الغرض الأساسي من معيار PACS رقم 12 هو طلب إجراء عمليات تدقيق مالية وفنية بهدف:

• تحديد أي مخالفات مالية، أو قصور فني، أو تصميم غير مناسب، أو فشل في البناء وفقًا للمواصفات، أو التكلفة الزائدة، أو القيمة الرديئة مقابل المال
• تحديد ما إذا كانت هذه المشاكل قد تكون ناجمة عن الفساد، وإذا كانت هناك أسباب معقولة للاشتباه في أنها كذلك، فيجب تقديم التقارير على النحو المحدد في معيار PACS هذا.

إن خضوع المشروع للتدقيق المالي والفني سيشكل رادعًا قويًا ضد الفساد. علاوة على ذلك، إذا كان المدققون أكفاء ومجتهدين، فقد تكشف عمليات التدقيق أيضًا عن الفساد. 

تنص الفقرة 2 من معيار PACS هذا على ضرورة تعيين مدققين مختلفين لإجراء التدقيق المالي والتدقيق الفني. وذلك لضمان امتلاك كل مدقق للمؤهلات والخبرة المناسبة لوظيفة التدقيق ذات الصلة.

G2: من الذي ينبغي عليه اختيار كل مدقق حسابات مستقل؟ (الفقرة 2 من معيار PACS رقم 12)

اختيار مدقق حسابات مستقل مسألة منفصلة عن تعيينه. الاختيار هو اختيار المدقق المستقل. يتضمن التعيين التعيين التعاقدي للمدقق المختار لمنصب المدقق. ويضمن ذلك استقلالية أكبر إذا تم اختيار المدقق المستقل من قبل مؤسسة مستقلة وذات سمعة طيبة (مثل مؤسسة مهنية أو منظمة متخصصة)، ثم تعيينه من قبل الجهة المعنية (انظر G3 أدناه). هذا يقلل من فرصة أي تأثير غير مبرر من قبل الجهة المعينة في الاختيار، ويقلل من خطر عدم إبلاغ المدقق عن أي مشاكل أو فساد مشتبه به خوفًا من أن يؤدي ذلك إلى إزعاج الجهة المعينة، وبالتالي منع تعيينه في المستقبل.

بموجب الفقرة 2 من معيار PACS هذا، يُطلب من صاحب المشروع اختيار هيئة مستقلة تقوم بدورها باختيار كل مدقق حسابات مستقل. ولضمان عدم اختياره هيئة مستقلة تختار مدقق حسابات يخدم مصالحه، يُطلب منه اختيار هيئة "مستقلة وذات سمعة طيبة".

G3: من يُعيّن ويُدفع أتعاب كل مُدقّق مستقل؟ (الفقرة 2 من معيار PACS رقم 12)

اعتمادًا على نوع المشروع واللوائح المعمول بها، يمكن تعيين مراجع مستقل ودفع راتبه من قبل مالك المشروع، أو إحدى الدوائر الحكومية (مثل مكتب التدقيق الوطني)، أو هيئة تنظيمية، أو بنك يمول المشروع، أو هيئة مستقلة.

إن التعيين والدفع من قبل أي طرف قد يكون لديه تضارب في المصالح (مثل مالك المشروع أو، في حالة مشروع القطاع العام، دائرة حكومية) أقل تفضيلاً لأن هذا قد يعرض استقلال المدقق للخطر، على سبيل المثال:

• حيث يحاول مالك المشروع أو الدائرة الحكومية التأثير على المدقق من خلال حجب أو تأخير الدفع، أو
• حيث يتردد المراجع المستقل في إجراء تقييمات تتعارض مع مصالح مالك المشروع أو الحكومة في حالة تأثير ذلك على دفع المراجع.

وبالتالي، ينبغي، كلما كان ذلك ممكنًا وعمليًا، أن تتم عملية التعيين والدفع من قِبل جهة مستقلة. كما يُرجَّح أن يُنظر إلى هذا التعيين من قِبَل الجمهور والمشاركين في المشروع على أنه استقلال حقيقي. 

ومع ذلك، بغض النظر عن الجهة التي تعين المراجع المستقل وتدفع له راتبه، فمن الأهمية بمكان أن:

• يجب على الهيئة المعينة تعيين المراجع المستقل الذي تم اختياره من قبل الهيئة المستقلة بموجب G2 أعلاه
• ينبغي للمراجع أن يتصرف، وأن يُرى وهو يتصرف، بشكل مستقل.

G4: ما هي المؤهلات اللازمة لكل مدقق حسابات مستقل؟ (الفقرة 2 من معيار PACS 12)

يجب أن يكون كل مدقق حسابات مستقل فردًا أو مؤسسة مرموقة، ومؤهلًا تأهيلاً مناسبًا، ومستقلاً تمامًا عن المشروع وجميع المشاركين فيه. ينبغي أن يتمتع كل مدقق حسابات، فيما يتعلق بوظيفته في التدقيق الفني أو المالي، بما يلي:

• الخبرة التفصيلية والفهم لنوع الأمور والمشروع الذي يتم تدقيقه، و
• معرفة عملية بقانون الرشوة والابتزاز والاحتيال والكارتلات والاختلاس وإساءة استخدام السلطة وغسيل الأموال، وكيف يمكن أن تحدث هذه الأمور في مشاريع البنية التحتية.   

من الممكن تعيين مؤسسة كمدقق حسابات مستقل. في هذه الحالة، يجب أن تكون المؤسسة ذات سمعة طيبة، وأن يتمتع الموظفون الذين توظفهم المؤسسة للقيام بأنشطة التدقيق بالمؤهلات المطلوبة للمدقق الفردي.  

G5: لماذا ينبغي على المدقق الفني المستقل أن يدقق عقود المشاريع الكبرى وعقود المشاريع الفرعية الكبرى فقط، دون عقود المشاريع الأخرى؟ (الفقرة 3 من معيار PACS 12)

يمكن أن يقع الفساد في أي عقد مشروع (كبيرًا كان أم صغيرًا) ويشمل أي مشارك فيه. ومع ذلك، لن يكون من العملي أو المجدي اقتصاديًا إجراء تدقيق مستقل لجميع جوانب كل عقد مشروع، ولكل إجراء يتخذه كل مشارك. وبالتالي، يوصي معيار PACS رقم 12 بأنه بالإضافة إلى التدقيق الفني للمشروع بأكمله، ينبغي على المدقق الفني تدقيق الجوانب الفنية لعقود المشاريع الكبرى وعقود المشاريع الفرعية الكبرى، لأن هذا هو المجال الذي يُحتمل أن يقع فيه الفساد الأشد خطورة.

G6: كيف ينبغي لكل مراجع حسابات مستقل التحقيق في المسائل المثيرة للقلق التي قد تشير إلى وجود أنشطة فساد، وإعداد التقارير المناسبة في حال وجود أدلة على الفساد؟ (الفقرة 3 من معيار PACS 12)

إذا اكتشف مدقق مستقل، أثناء قيامه بالتزامات التدقيق، وجود مشكلة قد تشير إلى فساد، فعليه إجراء تحقيقات أولية لتحديد ما إذا كانت هناك أسباب معقولة للاشتباه في الفساد. إذا ثبت ذلك، فعليه التوقف عن التحقيق، والإبلاغ عن الأمر إلى الإدارة العليا ومدير الامتثال للمشروع لدى مالك المشروع، والهيئة التي عيّنته (إذا كانت مختلفة عن مالك المشروع)، وجهات إنفاذ القانون. على سبيل المثال، إذا تأكد المدقق الفني من أن أحد الموردين الرئيسيين قد وفّر كمية كبيرة من المواد التي لا تتوافق مع المواصفات الفنية، وهي أرخص منها، ومع ذلك أرسل فاتورة إلى مالك المشروع بالمواد التي كان ينبغي توفيرها، فقد يستنتج المدقق وجود أسباب معقولة للاشتباه في الفساد، وعليه الإبلاغ عن هذه المسألة وفقًا لما يقتضيه معيار PACS هذا. لن يكون المدقق ملزمًا بإجراء تحقيق مفصل لتحديد ما إذا كان المورد الرئيسي قد وفّر المواد غير الصحيحة عمدًا أم لا.

عند إجراء هذه التحقيقات الأولية وإعداد هذه التقارير، يجب على كل مراجع مستقل التأكد، قدر الإمكان، من ما يلي:

• يتم الحفاظ على سرية الاستفسارات حتى لا يتم تنبيه المخالف الذي قد يقوم بعد ذلك بتدمير الأدلة أو التلاعب بها أو السعي إلى ترهيب الشهود المحتملين أو التدخل معهم
• لا يتم الكشف عن هوية المخبرين أو الشهود المحتملين، وذلك لحمايتهم من الانتقام أو الخطر
• يتم إعداد التقارير على الفور من أجل:
  • الحد من خطر قمع المسألة
  • تجنب أي تصور للتواطؤ بين المدقق وطرف معين
  • الحد من خطر تعرض المدقق للخطر الشخصي باعتباره الشخص الوحيد الذي يدرك الفساد المحتمل
• يتم إعداد التقارير بطريقة تحد من مخاطر:
  • الانتقام أو الخطر على المراجع أو المخبرين أو الشهود
  • ادعاءات التشهير ضد المدقق
  • المساس بأي تحقيق
  • أي ضرر غير مبرر لسمعة الجاني المزعوم إذا ثبت أن المخاوف لا أساس لها من الصحة
• تم الحفاظ على الأدلة.

يُفضّل أن يكون لكلّ مدقّق حسابات واجب الإبلاغ عن الفساد المُشتبه به. أولًا، سيُشكّل هذا الواجب رادعًا قويًا للفساد، إذ ستُدرك الأطراف المُشاركة في المشروع أنّ كلّ مدقّق حسابات مُستقلّ مُلزمٌ بالإبلاغ عن الفساد المُشتبه به. ثانيًا، إنّ وجود واجب، وليس سلطة تقديرية، في الإبلاغ سيساعد في مُواجهة أيّ تردد شخصي قد يُبديه المُدقّق في الإبلاغ عن الفساد نظرًا لعواقبه الوخيمة المُحتملة.

G7: تقارير التدقيق (الفقرة 3 من معيار PACS رقم 12)

تُلزم الفقرة 3 من معيار PACS هذا كل مراجع حسابات مستقل بتقديم تقارير التدقيق إلى الجهات المعنية. وعند إعداد هذه التقارير، ينبغي على المراجع المستقل اتخاذ احتياطات مماثلة لتلك المذكورة في G6 أعلاه، لا سيما وأن هذه التقارير (في حالة المشاريع المملوكة أو الممولة كليًا أو جزئيًا من القطاع العام) مُلزمة أيضًا بنشرها للجمهور بموجب الفقرة 8 من معيار PACS هذا.

G8: التعاون الكامل، وعدم التدخل، والوصول (الفقرة 6 من معيار PACS رقم 12)

لكي يتمكن كل مراجع مستقل من القيام بواجبات التدقيق بشكل فعال، فمن الضروري أن يتعاون المشاركون في المشروع (أي مالك المشروع والموردين والموردين الفرعيين) بشكل كامل مع المراجع المستقل، ولا يتدخلون في عمل المراجع المستقل أو يحاولون التأثير عليه، ويوفرون للمراجع المستقل إمكانية الوصول إلى مكاتب المشروع ومقره في الموقع، والموظفين والسجلات والمراسلات والأعمال والمنتجات والخدمات والمعدات والمواد.

لضمان ذلك، يُشترط الالتزام التعاقدي من قِبل مالك المشروع والموردين والموردين الفرعيين. وترد هذه الالتزامات التعاقدية في معيار PACS رقم 4، وهناك متطلبات مقابلة لموظفيهم في مدونة قواعد سلوك المشروع. ويجب على المدقق المستقل الإبلاغ عن أي إخفاق من قِبل مالك المشروع والموردين والموردين الفرعيين أو أيٍّ من موظفيهم في الامتثال لهذه الالتزامات، باعتباره خرقًا للالتزامات التعاقدية أو مدونة قواعد سلوك المشروع (انظر الفقرة 3 من معيار PACS رقم 12). وبعد استلام هذه التقارير، يتعين على مالك المشروع اتخاذ إجراءات إنفاذ بموجب معيار PACS رقم 14.

G9: الشفافية (الفقرة 8 من معيار PACS رقم 12)

تنص الفقرة 8 من معيار PACS هذا على أنه فيما يتعلق بأي مشروع مملوك أو ممول من القطاع العام كليًا أو جزئيًا، يتعين على مالك المشروع نشر التقارير الكاملة لكل مدقق حسابات مستقل للجمهور. ونظرًا لهذا النشر الواسع النطاق، وللأسباب الأخرى المذكورة في G6 أعلاه، يتعين على كل مدقق حسابات مستقل، عند إعداد هذه التقارير، اتخاذ الاحتياطات المحددة في G6 أعلاه، من بين أمور أخرى.

G10: هل يمكن للمراجعين المستقلين اتخاذ قرارات تؤثر على المشروع؟

بموجب المعيار 12 من معايير PACS، لا يملك المدققون المستقلون صلاحية اتخاذ قرارات تؤثر على المشروع أو مطالبة أي مشارك في المشروع باتخاذ إجراء (مثل إيقاف دفع ثمن العمل في المشروع، أو تغيير هوية المستفيد). وتتمثل مهمة المدققين بشكل أساسي في التدقيق، وإجراء التحقيقات الأولية، وإعداد التقارير. 

G11: هل سيكون المدققون المستقلون فعالين من حيث التكلفة؟

يمكن أن تكون الخسارة المالية الناجمة عن الفساد هائلة. ويفترض العديد من المراقبين أن تكلفة الفساد لا تقل عن 5% من قيمة المشروع. وتُعد الرشاوى التي تصل إلى 30% من القيمة الإجمالية للمشروع شائعة في بعض المناطق والقطاعات. وبالإضافة إلى الرشاوى المدفوعة للفوز بالعقود (والتي تُضاف تكلفتها إلى أسعارها)، فإن الفساد أثناء تنفيذ العقود يُفاقم التكلفة. وقد يشمل ذلك أمورًا مثل المطالبات المتضخمة التي تُدفع نتيجةً للخداع و/أو الرشوة، والتغييرات غير المبررة والمكلفة في نطاق العقد المُبرم بالرشاوى، وتوفير أعمال أو مواد معيبة. 

بالإضافة إلى المحاولات المذكورة أعلاه لقياس تكاليف الفساد من الناحية المالية، هناك تكاليف غير قابلة للقياس، مثل بناء مشاريع غير ضرورية، أو مبالغ في تصميمها، أو غير آمنة، والتأثير المعرقل للفساد على التنمية الوطنية، وعدم اليقين وانعدام الكفاءة التي يفرضها الفساد على الأعمال التجارية.  

لذلك من الضروري اتخاذ إجراءات لمنع الفساد والكشف عنه. ويُنظر على نطاق واسع إلى تعيين مدققين ماليين وفنيين مستقلين على أنه إجراء فعال لمكافحة الفساد. ولا يوجد ما يضمن أن يكشف المدققون المستقلون عن أي نشاط فساد. فقد يكون بعض الفساد مخفيًا جيدًا للغاية. وقد لا يتمتع بعض المدققين بخبرة كافية أو يقظين أو مجتهدين، أو قد لا يكون لديهم الوقت الكافي بموجب تعيينهم لفحص جوانب معينة من المشروع. وقد يكون بعض المدققين أنفسهم فاسدين. ومع ذلك، فإن وجود مدققين ذوي سمعة طيبة من المرجح أن يكون رادعًا كبيرًا، ومن المفترض أن يؤدي ذلك إلى انخفاض ملموس في نشاط الفساد. وهناك أيضًا احتمال كبير أن يكشف المدققون الأكفاء والجادون عن نشاط فساد كبير. وإذا كشف المدققون عن مشكلات مالية أو فنية أو فساد، فهناك أيضًا فرصة للطرف المظلوم للحصول على تعويض من المخالفين.

إن وجود المدققين في المشروع هو أيضًا إشارة قوية من مالك المشروع بأن المشروع سيتم إدارته بطريقة أخلاقية، وبالتالي من المرجح أن:

• تشجيع المشاركة في المشروع من قبل الممولين والمقاولين والموردين والاستشاريين الأخلاقيين
• في حالة وجود مشروع في القطاع العام، يجب توفير الضمانات للجمهور بأن الحكومة تأخذ مسألة منع الفساد على محمل الجد.

ليس من الممكن إثبات فعالية المدققين المستقلين من حيث التكلفة، أي توفير أموال في منع الفساد تفوق تكلفة التدقيق. ولأن الفساد عادةً ما يكون مخفيًا، فقد لا يُكشف المدى الكامل للفساد في أي مشروع، ومن غير المرجح أن يكون من الممكن تحديد حجم الخسارة الناجمة عن الفساد، أو التي تم تجنبها، من خلال وجود مدققين. ومع ذلك، فإن تعيين مدققين أكفاء بنطاق عمل وهيكل أتعاب معقولين ومراقبين بعناية، يُرجح أن يكون استثمارًا فعالًا من حيث التكلفة.

G12: كيف يمكن ضمان نزاهة وسلامة كل مدقق مستقل؟

كل مدقق حسابات مستقل معرض لخطر الرشوة أو التهديد أو الأذى من قبل جهة فاسدة لعدم الإبلاغ عن الفساد. كما أن هناك خطر ابتزاز المدقق للرشاوى لعدم الإبلاغ عن الفساد. يمكن الحد من هذه المخاطر، ولكن لا يمكن تجنبها تمامًا:

• يمكن تقليل مخاطر الفساد من قبل المدقق أو من قبله من خلال ضمان ما يلي:
  • المدقق هو شخص معروف بالنزاهة وهو عضو في مؤسسة مهنية تحافظ على معايير أخلاقية عالية ولديها إجراءات تأديبية صارمة
  • لقد تلقى جميع الموظفين المعنيين بالمشروع تدريبًا لمكافحة الفساد، وبالتالي سيكونون على دراية بشكوك الفساد التي يثيرها المدقق المستقل وكيفية الإبلاغ عن مثل هذا الفساد.
• يمكن الحد من خطر التهديدات والأذى الشخصي للمدقق من خلال الإبلاغ السريع والدوري عن النتائج من قِبل المدقق (مع مراعاة العوامل الواردة في الفقرة G6 أعلاه). بمجرد إبلاغ الجهات الأخرى بالمعلومات، يقل احتمال تعرض المدقق للتهديد والأذى الشخصي.

ينبغي أن تؤخذ سلامة المدقق على محمل الجد، وقد تكون هناك حاجة إلى توفير الحماية له.

G13: هل يمكن لنفس الشخص أن يقوم بدور المدقق المستقل والمراقب المستقل (انظر معيار PACS رقم 11 المراقبة المستقلة)؟

يتطلب المعيار 11 من معايير PACS تعيين مراقب مستقل يتمتع بمهمة مستمرة لمراقبة المشروع بحثًا عن الفساد طوال مدته. 

يتطلب المعيار 12 من معايير PACS تعيين مدققين مستقلين لإجراء عمليات تدقيق مالية وفنية للمشروع لتقييم ما إذا كان هناك أي فساد فيما يتعلق بالجوانب المالية والفنية للمشروع.

من الممكن أن يعمل الشخص نفسه كمراقب مستقل ومدقق فني، إذ تتطلب هذه الوظائف مؤهلات وخبرات مهنية وفنية متشابهة. مع ذلك، يُفضل أن يكون المراقب والمدقق الفني شخصين منفصلين، إذ يُمكّن ذلك المدقق من العمل كمراقب على المراقب: فقد يكتشف المدقق فسادًا لم يكتشفه المراقب، وقد يكتشف أيضًا فسادًا من قِبله.

من غير المرجح أن يكون المراقب المستقل والمدقق المالي الشخص نفسه، إذ من المرجح أن تتطلب هاتان الوظيفتان مهارات ومؤهلات مختلفة. ينبغي أن يكون المراقب المستقل متخصصًا يتمتع بمعرفة دقيقة بنوع البناء الجاري تنفيذه (ليتمكن من كشف أي فساد محتمل أثناء المشروع). أما المدقق المالي، فمن المرجح أن يكون محاسبًا ماهرًا في الضوابط المالية. علاوة على ذلك، وكما هو الحال مع المدقق الفني، يُفضل في جميع الأحوال أن يكون المراقب والمدقق المالي شخصين منفصلين، حيث يعمل المدقق بمثابة رقيب على المراقب: فقد يكتشف المدقق فسادًا لم يكتشفه المراقب، وقد يكتشف أيضًا فسادًا من قِبله.